Витрати на ніокр: як «бонус», а й «аванс. Суспільство оплачує ніокр тобто суспільству роблять ніокр

Рішення

Ситуація

Використання резерву при припиненні продажу товарів із гарантійним терміном

ПРИКЛАД

Організація реалізує дрібну побутову техніку- фени та щипці для укладання волосся. Гарантійний термін, який організація встановлює товар, становить шість місяців.

Згідно облікової політикиорганізація формує резерв майбутніх витрат на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування.

Розрахований відсоток відрахувань до резерву. Він становить 2%. Припустимо, що виручка організації від реалізації фенів та щипців для укладання волосся (без ПДВ) склала:

- За січень - 100 000 руб.;

- За січень - лютий - 170 000 руб.;

- За січень - березень - 230 000 руб.

Необхідно визначити порядок створення та використання резерву.

1. Знайдемо суму відрахувань до резерву.

Так як з 1 квітня організація припинила продаж фенів і щипців для укладання волосся, то відрахування до резерву починаючи зі звітного періоду січень – квітень не провадяться.

2. Шестимісячний гарантійний термін на товари, продані у березні, спливає у вересні.

Тому станом на 30 вересня організація має визначити, чи залишилася в неї невикористана частина резерву.

Припустимо, що фактичні витрати організації на гарантійний ремонт фенів та щипців для укладання волосся за період січень – вересень становили 3200 руб.

У ситуації невикористану частину резерву у вигляді 1400 крб. (4600 руб. – 3200 руб.) Організація повинна включити у доходи за звітний період січень – вересень.

Як правило, виконання наукових досліджень та дослідно-конструкторських розробок (далі – НДДКР) потребує досить тривалого часу. Тому нерідко організації зазнають витрат у зв'язку з виконанням таких робіт (досліджень) протягом кількох звітних (податкових) періодів.

З 1 січня 2012 р. платникам податків надано право формувати резерв майбутніх витрат на НДДКР (ст. 267.2 НК РФ, п. 5 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закону від 07.06.2011 N 132-ФЗ). За допомогою такого резерву відповідні витрати зменшуватимуть податкове навантаження вже у тому звітному (податковому) періоді, у якому їх фактично було понесено.



Примітка

Щодо порядку обліку витрат на НДДКР до 1 січня 2012 р. див. розд. 20.1.2 "Податковий облік витрат на створення нової або удосконалення продукції, що виробляється (до 1 січня 2012 р.)".

Швидко перейти до потрібного розділу ви можете за такими посиланнями:

розд. 12.5.1. Порядок формування (створення) резерву на НДДКР у податковому обліку. Розрахунок відрахувань до резерву (кошторис) >>>

Суспільство оплачує НДДКР тобто Товариству роблять НДДКР. Чи потрібно у цьому випадку Товариству створювати резерв на НДДКР у бухгалтерському та податковому обліку?

Порядок створення резерву на НДДКР визначено ст. 267.2 НК РФ, згідно з якою організація, як і при створенні інших видів податкових резервів, має право формування резерву. Оскільки йдеться про право, а не про обов'язок, то рішення про резервування сум витрат на НДДКР обов'язково відображається в обліковій політиці.

Обґрунтування цієї позиції наведено нижче в матеріалах Системи Головбух

1. Стаття: Стаття 267.2. Витрати формування резервів майбутніх витрат на наукові дослідженнята (або) дослідно-конструкторські розробки

Коментар до статті 267.2

Статтю 267.2 НК РФ внесено Федеральним закономвід 07.06.2011 № 132-ФЗ та набула чинності з 1 січня 2012 року. Нові норми дозволяють організаціям з метою рівномірного визнання витрат на НДДКР створити відповідний резерв.

Резерв майбутніх витрат на НДДКР створюється виходячи з терміну, на який заплановано проведення відповідних робіт, але не більше двох років.

Створення резерву за конкретними програмами має бути відображено в обліковій політиці організації.

У бухгалтерському обліку створення резерву майбутніх витрат на НДДКР не передбачено.

Розмір створюваного резерву неспроможна перевищувати плановані витрати (кошторис) на реалізацію затвердженої платником податків програми проведення НДДКР. При цьому кошторис повинен включати лише ті витрати, які перераховані у підпунктах 1-5 пункту 2 статті 262 Кодексу.

ПОДАТОК НА ПРИБУТОК ОРГАНІЗАЦІЙ. КОМЕНТАРІ ДО РОЗДІЛУ 25 НК РФ 2014

Для забезпечення майбутніх витрат на наукові дослідження та (або) дослідно-конструкторські розробки (НДДКР) організація має право створити спеціальний резерв (п. 1 ст. 267.2 НК РФ).

Умови створення резерву

Резерв може бути створений, якщо для розрахунку прибуток застосовується метод нарахування. Організації, що застосовують касовий метод, резерви не створюють: будь-які витрати, які зменшують оподатковуваний прибуток, можуть враховувати тільки після їх оплати (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Рішення про створення резерву приймається на підставі розроблених та затверджених програм з кожного виду НДДКР. Резерв створюється за кожною затвердженою програмою на період запланованого проведення робіт, але не більш як на два роки. Порядок формування резерву витрат на НДДКР та строки, на які він створюється, мають бути відображені в обліковій політиці з метою оподаткування.

Такі правила передбачені пунктом 2 статті 267.2 таки Податкового кодексу РФ.

Головбух радить: затверджені керівником організації програми НДДКР та кошторису витрат на ці цілі прикладіть до облікової політики з метою оподаткування. Тим самим було організація документально обгрунтує доцільність і величину відрахувань до резерву витрат на НДДКР.*

Розмір резерву

Розмір створюваного резерву може бути більше запланованих у кошторисі витрат на проведення НДДКР у межах затвердженої програми (п. 3 ст. 267.2 НК РФ). При цьому в кошторис можуть бути включені ті витрати, які безпосередньо пов'язані з проведенням НДДКР:*
- амортизація основних засобів (крім будівель та споруд) та нематеріальних активів(Підп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ);
- Витрати оплату праці працівників (подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ);
- Матеріальні витрати (підп. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ);
- Інші витрати в межах 75 відсотків від витрат на оплату праці (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ);
- Вартість робіт, виконаних сторонніми підрядниками (подп. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Відрахування формування фондів підтримки наукової, науково-технічної та інноваційної діяльності (подп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ) до резерву витрат на НДДКР не включайте.

Олена Попова, державний радник податкової служби РФ I рангу

Коментар до нового порядку обліку НДДКР-витрат та створення резервів під них. Коментар до Закону України від 07.06.2011 N 132-ФЗ

З 2012 р. під "заклинання" про інновації та модернізації набули чинності чергові суттєві поправки, що регулюють облік. Глобальних змін по суті три.

Коротко про зміни

(+) Розширено саме поняття витрат на НДДКР та встановлено їх точний склад. Це, наприклад, як витрати на виробництво та вдосконалення виробленої продукції (товарів, робіт, послуг) і технологій, а й витрати на створення нових або вдосконалення застосовуваних (Пункт 1 ст. 262 НК РФ):
- методів організації виробництва;
- Методів управління.

(+) Порядок витрат на НДДКР тепер не залежить від факту їх використання у виробництві чи реалізації. Тепер важливим є лише період завершення НДДКР (їх етапів).

(+) Підприємства тепер можуть створювати резерв майбутніх витрат на НДДКР (Стаття 267.2 НК РФ). Хоча його розрахунок дещо складний, робити такий резерв дуже вигідно – ви фактично зможете списувати витрати на НДДКР "авансом".

Примітка
Також влада зберегла можливість урахування витрат на деякі НДДКР з "бонусом" - коефіцієнтом 1,5 (Пункт 7 ст. 262 НК РФ). Це НДДКР, які входять у значний урядовий Список пріоритетних для країни досліджень (Затверджений Постановою Уряду РФ від 24.12.2008 N 988).
Але застосування такого "бонусу" вимагатиме від вас подання податківцям щодо кожного НДДКР-проекту звіту. А податківці, у свою чергу, зможуть замовити експертизу цього звіту (Пункт 8 ст. 262 НК РФ).
І якщо ви не хочете зайвої уваги податківців до таких витрат, то "бонус" заявляти не варто - просто зважте на такі витрати, що називається, за номіналом. До речі, досі через побоювання суперечок із податківцями "бонус" майже ніхто не заявляв.

Які ж витрати можуть враховуватися як НДДКР-витрати

Види витрат

Умови включення витрат у витрати на НДДКР

Амортизація по ОС
(крім будівель та
споруд) та НМА

Тільки за повні місяці використання ОЗ та НМА
виключно для НДДКР.
(!) Амортизація за частково використаним у НДДКР
ОС та використовуваним будинкам та спорудам - ​​це інші
пов'язані з НДДКР витрати(див. нижче)

Оплата праці
працівників,
що у НДДКР

Тільки:
1) суми, нараховані за тарифними ставками,
посадовим окладам, відрядним розцінкам чи
відсотках від виручки за формами та системами оплати
праці;
2) нарахування стимулюючого характеру (премії,
надбавки до тарифних ставок та окладів за
професійна майстерність, високі досягнення у
праці та інші подібні показники);
3) платежі (внески) за обов'язковим та добровільним
страхування (пенсійного забезпечення) працівників;
4) оплата праці працівників, які не перебувають у штаті.
(!) Якщо працівники зайняті не тільки у НДДКР, то
нарахування їм враховуються у витратах на НДДКР
пропорційно до часу роботи над НДДКР

Матеріальні витрати

Тільки безпосередньо пов'язані з НДДКР витрати:
1) на сировину та матеріали, що використовуються у виробництві
товарів (виконання робіт, надання послуг) та (або)
що утворюють їх основу або є необхідним
компонентом;
2) інструменти, пристрої, інвентар, прилади,
лабораторне обладнання, спецодяг та інші
засоби захисту, інше майно, що не є
амортизується;
3) паливо, воду, енергію всіх видів, що витрачаються на
технологічні цілі, вироблення енергії, опалення
будівель, на виробництво та придбання потужності, на
трансформацію та передачу енергії

Оплата НДДКР
підрядникам

Враховується у витратах після завершення робіт
(окремих етапів) на підставі актів здачі-приймання
результатів робіт

Інші витрати,
безпосередньо
пов'язані з НДДКР

Враховуються за нормативом<= 75% расходов на оплату
праці працівників, зайнятих НДДКР.
(+) Наднормативна частина таких витрат
враховується в інших витратах у період завершення
НДДКР

Витрати, опосередковано пов'язані з НДДКР (наприклад, самі проценти за кредитами, які ви взяли на дослідження), ви можете врахувати з інших передбачених у НК РФ підставах.
Для підтвердження видатків на науково-дослідні роботи ви можете подати податківцям програму їх проведення. А при замовленні НДДКР стороннім компаніям (підрядникам) необхідне технічне завдання для проведення досліджень (Стаття 769 ЦК України). При цьому експертизу, що доводить науковий характер робіт, що проводяться, і реєстрацію НДДКР у держцентрах ви для обґрунтування витрат проводити не зобов'язані.

Якщо ви не створюєте резерви під НДДКР

Створюючи резерви, ви можете знизити оподатковуваний прибуток на їхню суму ще допроведення робіт. Але щоб довести вам вигідність резерву, спочатку продемонструємо, як витрати на НДДКР доведеться списувати без нього (Пункти 4, 5, 9 ст. 262 НК РФ).

Тепер зупинимося на найцікавіших чи потенційно спірних моментах обліку витрат на НДДКР за новими правилами.

(+) Ви не повинні визначати перед списанням витрат, дали чи ні НДДКР якийсь результат і як і коли ви маєте намір його використати.
Колишній порядок списання таких витрат приводив до суперечок з податківцями - не було до кінця зрозуміло, як же списувати витрати на НДДКР, позитивні результати яких організація почала використовувати не відразу після завершення робіт або взагалі поки не використовує (Пункт 2 ст. 262 НК РФ ( ред., дійство до 01.01.2012)). І навіть у Мінфіну та ФНП були різні думки з цієї проблеми (Листи ФНП Росії від 18.08.2009 N 3-2-13/ [email protected]; Мінфіну Росії від 10.02.2010 N 03-03-05/23).

(!) Як ви бачите, як витрати на НДДКР можна враховувати витрати строго за певним переліком. Наприклад, амортизація з транспорту та обладнання, що використовується і для НДДКР, і в загальногосподарських цілях, у складі амортизаційних НДДКР-витрат враховуватися не може. Ви визнаєте її у витратах з інших підстав.
Але тут є одна проблема. Мінфін вимагає виділяти амортизацію за такими ОС, що припадає на НДДКР, і враховувати її у складі витрат на НДДКР, але не з амортизаційної підстави, а як інші витрати, безпосередньо пов'язані з НДДКР (Підпункт 4 п. 2 ст. 262 НК РФ) ). Наприклад, ту ж амортизацію з обладнання потрібно постійно обґрунтовано ділити (метод закріплюєте в обліковій політиці) і в частині НДДКР "накопичувати" до завершення робіт (відповідно, в частині загальногосподарської частки враховувати в поточних витратах) (Лист Мінфіну Росії від 02.12.2011 N 0 -03-06/1/801).

Примітка
Той самий підхід застосовується і до витрат на оплату праці, що не увійшли до "зарплатної" частини НДДКР-витрат (наприклад, компенсації, відрядження), і до матеріальних витрат. Їх теж доведеться виділяти із загального обсягу відповідних витрат, включати до складу інших пов'язаних із НДДКР витрат та накопичувати до завершення робіт.

(!) Цілком незрозуміло, навіщо влада ввела норматив у 75% від НДДКР-зарплати для інших пов'язаних з НДДКР витрат. Адже і нормативну, і наднормативну частину таких видатків все одно можна буде врахувати у видатках після завершення робіт. Більше того, якщо ви не створюєте резерви, то наднормативна частина враховується навіть у більш пільговому порядку (відразу після завершення робіт), а "нормативна" може ще й потрапити до первісної вартості створеного НМА. Виходить, бухгалтерам лише ускладнили роботу без видимої користі для бюджету. Єдина вигода для бюджету в цьому випадку - наднормативні витрати не можна включати до розрахунку резерву та списувати "авансом" (див. далі).

(+) У вас є чудовий простір для податкового маневру. Допустимо, НДДКР виявилися настільки успішними, що ваша компанія всерйоз думає про реєстрацію патенту, але не готова робити це саме в період завершення НДДКР. Наприклад, ви вирішили поки що "обкатати" отримані результати всередині компанії і тільки потім подавати заявку на реєстрацію патенту. Але, як видно зі схеми, вже в періоді завершення робіт (окремих етапів) ви маєте право повністю врахувати всі витрати на них у складі інших витрат. І те, що ви вже включили у витрати, відновлювати після формування НМА не треба (Пункт 9 ст. 262 НК РФ; Лист Мінфіну Росії від 13.12.2011 N 03-03-06/1/820). До речі, у податковому обліку у вас НМА може і не з'явитися зовсім, якщо подальші витрати на його створення (наприклад, на додаткові роботи, реєстрацію патенту) не перевищать 40 тис. руб. (Пункт 1 ст. 256, пп. 26 п. 1 ст. 264 ПК РФ).

(!) Ну і нарешті визначимося, що таке період завершення НДДКР чи його окремого етапу, якого зазвичай прив'язаний момент урахування витрат них. Це період підписання документів, що підтверджують факт завершення робіт (етапів) та припинення їх фінансування, - звіту та акту здачі-приймання виконаної роботи та/або етапу. Їх має підписати керівник компанії та особа, відповідальна за проект (п. п. 2.23.2, 2.24 Порядку, затв. Наказом Роспатента від 27.05.2009 N 83).

Для довідки
Результат науково-дослідних робіт- продукт, що містить нові знання чи рішення та зафіксований на будь-якому інформаційному носії (у тому числі й паперовий звіт).
Результат дослідно-конструкторських та технологічних робіт- Зразок нового виробу, конструкторська документація на нього або нову технологію (Пункт 1 ст. 769 ЦК України; ст. 2 Закону від 23.08.1996 N 127-ФЗ).

Що ми маємо у результаті - свої витрати на НДДКР ви тепер враховуєте як витрати на будь-які інші роботи.

Як працює резерв під НДДКР


Зі схеми видно, що витрати на НДДКР вкрай вигідно списувати саме за рахунок резервів. Адже в такому випадку ви будете позбавлені необхідності чекати завершення робіт (окремих етапів НДДКР). А якщо в результаті буде створено об'єкт НМА, то резерв, очевидно, ще вигідніший - амортизувати або враховувати в інших витратах мінімум 2 роки вам буде нічого (якщо витрати вклалися в резерв). Але все це справедливо тільки для ситуації, коли ви можете наперед прорахувати свої витрати на конкретну НДДКР.

Порада
Якщо ви не впевнені на 100%, що витрачатиметеся на конкретну програму НДДКР, то резерв під неї не створюйте.

Як бачимо, порядок обліку витрат на НДДКР став ще більш пільговим. Але при цьому і з резервами, і без резервів у вас можуть виникнути в бухобліку тимчасові різниці за ПБО 18/02, оскільки порядок бухобліку НДДКР-витрат (ПБО 17/02) відрізняється від податкового – новації ці відмінності лише посилили.

Лютий 2012 р.

Резерв може бути створений, якщо для розрахунку прибуток застосовується метод нарахування. Організації, що застосовують касовий метод, резерви не створюють: будь-які витрати, які зменшують оподатковуваний прибуток, можуть враховувати тільки після їх оплати (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Рішення про створення резерву приймається на підставі розроблених та затверджених програм з кожного виду НДДКР. Резерв створюється за кожною затвердженою програмою на період запланованого проведення робіт, але не більш як на два роки. Порядок формування резерву витрат на НДДКР та строки, на які він створюється, мають бути відображені в обліковій політиці з метою оподаткування.

Такі правила передбачені пунктом 2 статті 267.2 таки Податкового кодексу РФ.

Порада: затверджені керівником організації програми НДДКР та кошторису витрат на ці цілі прикладіть до облікової політики для цілей оподаткування. Тим самим було організація документально обгрунтує доцільність і величину відрахувань у резерв витрат на НДДКР.

Типових програм НДДКР та кошторисів витрат на ці цілі немає. Тому організація має право розробити їх самостійно. Оскільки ці документи будуть підставою для списання видатків, оформлюйте їх відповідно до статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ.

Розмір і періодичність відрахувань у резерв на НДДКР статтею 267.2 таки Податкового кодексу РФ встановлено. Тому організація може закріпити в обліковій політиці з метою оподаткування найзручніший порядок формування резерву: поступово, одноразово чи межах максимального обсягу, обмеженого виручкою.

Розмір резерву

Розмір створюваного резерву може бути більше запланованих у кошторисі витрат на проведення НДДКР у межах затвердженої програми (п. 3 ст. 267.2 НК РФ). При цьому в кошторис можуть бути включені ті витрати, які безпосередньо пов'язані з проведенням НДДКР:

  • амортизація основних засобів (крім будівель та споруд) та нематеріальних активів (підп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ);
  • витрати на оплату праці працівників (подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ);
  • матеріальні витрати (підп. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ);
  • інші витрати не більше 75 відсотків витрат на оплату праці (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ);
  • вартість робіт, виконаних сторонніми підрядниками (подп. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Відрахування формування фондів підтримки наукової, науково-технічної та інноваційної діяльності (подп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ) до резерву витрат на НДДКР не включайте.

Докладніше про склад витрат на НДДКР, які зменшують оподатковуваний прибуток, див. Як у податковому обліку відобразити витрати на НДДКР .

Граничний розмір відрахувань

Розмір відрахувань до резерву витрат на НДДКР лімітований і не повинен перевищувати суму, що визначається за формулою:

Суму відрахувань до резерву включіть до складу інших витрат на останнє число звітного (податкового) періоду (підп. 39.3 п. 1 ст. 264, п. 4 ст. 267.2 НК РФ).

Податковий регістр

Для відображення в податковому обліку даних щодо формування та використання резервів на НДДКР організація має вести окремий податковий реєстр. Його форму розробіть самостійно. У регістрі вкажіть:

  • назва регістру;
  • обліковий період;
  • термін, який створюється резерв;
  • максимальний розмір відрахувань у резерв;
  • відомості про фактичні відрахування до резерву;
  • відомості про фактичне витрачання резерву за звітний (податковий) період.

Регістр має бути підписаний бухгалтером, відповідальним за його ведення.

Такий порядок передбачено статтею 313 таки Податкового кодексу РФ.

Приклад формування резерву майбутніх витрат на НДДКР

Керівником організації затверджено програму та кошторис проведення НДДКР на період із січня по червень. Загальна сума запланованих витрат – 150 000 руб. Відрахування на формування фондів підтримки наукової, науково-технічної та інноваційної діяльності у поточному році не передбачено. З метою рівномірного обліку витрат на НДДКР починаючи з I кварталу «Альфа» створює резерв майбутніх витрат із щоквартальними відрахуваннями не більше максимально допустимого розміру. Період створення резерву – з січня до червня.

Доходи від реалізації «Альфи» цього року склали:

  • за перше півріччя – 6 500 000 руб.

Максимальний розмір відрахувань до резерву дорівнює:

  • за перше півріччя – 195 000 руб. (6500000 руб. × 0,03).

Фактично за шість місяців "Альфа" відрахувала в резерв на НДДКР 150 000 руб.

  • у I кварталі в межах максимального розміру відрахувань – 96 000 руб.;
  • у II кварталі – 54 000 руб., що не перевищує максимального розміру відрахувань – 99 000 руб. (195 000 руб. – 96 000 руб.).

Вся сума резерву була витрачена на реалізацію програми з НДДКР:

  • з січня по березень – 60 000 руб.;
  • з квітня по липень – 90 000 руб.

Дані про формування резерву та його витрачання на НДДКР бухгалтер «Альфи» зафіксував у спеціальному податковому регістрі .

Використання резерву

Якщо організація створює резерв майбутніх витрат на наукові дослідження та (або) дослідно-конструкторські розробки, всі витрати, пов'язані з виконанням програм НДДКР, покривайте за рахунок цього резерву (п. 5 ст. 267.2 НК РФ).

Результат використання резерву визначайте після закінчення періоду, який він створювався. При цьому можливі три варіанти:

  • сума фактичних витрат на НДДКР дорівнюватиме сумі резерву (резерв повністю використаний);
  • сума фактичних витрат на НДДКР перевищить суму резерву (перевитрату резерву);
  • сума фактичних витрат на НДДКР буде меншою від суми резерву (резерв недовикористаний).

Порада: щоб правильно визначити залишок резерву, проведіть інвентаризацію. Якщо резерви створюються для фінансування НДДКР за кількома програмами, інвентаризацію проводьте після кожної з них.

Якщо сума створеного резерву буде меншою від суми фактичних витрат на проведення запланованих програм, перевитрата резерву враховуйте як витрати на НДДКР у загальному порядку (Абз. 2 п. 5 ст. 267.2 НК РФ). Недокористану суму резерву відновіть у складі позареалізаційних доходів звітного (податкового) періоду, в якому були здійснені відповідні відрахування до резерву (п. 7 ст. 250, абз. 3 п. 5 ст. 267.2 НК РФ).

Приклад формування та використання резерву витрат на НДДКР у податковому обліку

ЗАТ "Альфа" застосовує загальну систему оподаткування. Податок з прибутку розраховує щокварталу, застосовує метод нарахування.

Керівником організації затверджено програму та кошторис проведення НДДКР на період з квітня по грудень 2015 року. Загальна сума запланованих витрат – 150 000 руб. Відрахувань на формування фондів підтримки наукової, науково-технічної та інноваційної діяльності у 2015 році не передбачено. З метою рівномірного обліку витрат на НДДКР «Альфа» створює з II кварталу 2015 резерв майбутніх витрат з щоквартальними відрахуваннями в розмірі 50 000 руб. У IV кварталі НДДКР не дали очікуваного результату та були припинені.

Доходи від реалізації «Альфи» у 2015 році склали:

  • за I квартал - 3200000 руб.;
  • за перше півріччя - 6500000 руб.;
  • за дев'ять місяців – 11 000 000 руб.;
  • за рік – 14 000 000 руб.

Максимальний розмір відрахувань дорівнює:

  • за I квартал – 96 000 руб. (3200000 руб. × 0,03);
  • за перше півріччя – 195 000 руб. (6500000 руб. × 0,03);
  • за дев'ять місяців – 330 000 руб. (11 000 000 руб. × 0,03);
  • за рік – 420 000 руб. (14 000 000 руб. × 0,03).

Фактично у 2015 році «Альфа» відрахувала до резерву:

  • у III кварталі – 50 000 руб.

У IV кварталі 2015 року через перевищення суми нарахованого резерву над фактичними витратами на НДДКР організація відрахувань у резерв не провадила.

У 2015 році на реалізацію програми НДДКР було витрачено:

  • у II кварталі – 50 000 руб.;
  • у III кварталі – 40 000 руб.;
  • у IV кварталі видатків не було.

За підсумками дев'яти місяців 2015 сума нарахованого резерву перевищила на 10 000 руб. (100 000 руб. - (50 000 руб. + 40 000 руб.)) Фактичні витрати по завершеному НДДКР.

Невикористаний залишок резерву у вигляді 10 000 крб. бухгалтер «Альфи» поступово у сумі 5000 крб. (10 000 руб.: 2) включив до складу позареалізаційних доходів за підсумками II кварталу та дев'яти місяців 2015 року.

У зв'язку із збільшенням доходів за підсумками ІІ кварталу та дев'яти місяців 2015 року організація подала до податкової інспекції уточнену декларацію з податку на прибуток.

1

1 Камишинський технологічний інститут (філія) федеральної державної бюджетної освітньої установи вищої професійної освіти «Волгоградський державний технічний університет»

Невирішеність проблем при визнанні витрат та результатів НДДКР у бухгалтерському обліку та звітності обумовлює підвищений інтерес до проведення спеціального дослідження з метою пошуку ефективного методичного забезпечення управління інноваційною діяльністю, що відповідає різним запитам користувачів звітності. Як показали дослідження, у процесі проведення наукових розробок часто є ризики невизначеності в отриманні доходів у разі комерціалізації інноваційних проектів. З метою нівелювання будь-яких ризиків вітчизняними та зарубіжними нормативно-правовими документами передбачається формування оціночних резервів. Однак щодо ризиків проведення робіт на стадії досліджень і розробок створення резервів нормативно не передбачено. У цій статті автор розглядає основи діючої методології обліку формування резервів на виконання НДДКР, а також пропонують шляхи її вдосконалення на основі перебудови організації обліку витрат та вимірювання результатів досліджень та розробок. Запропоновано авторську методику формування резервів на виконання НДДКР, включаючи: оціночні зобов'язання, що визнаються при відображенні заборгованості за залученими бюджетними та позабюджетними коштами на проведення інновацій; оціночні резерви, створювані у зв'язку з капіталізацією витрат на проведення дослідно-конструкторських робіт з обґрунтуванням використання субрахунку «Оціночні резерви» до рахунку 96 та відкриттям до нього аналітичних рахунків за резервами, пов'язаними зі зміною суми витрат на проведення ДКР та зі зміною суми позитивних результатів НДДКР .

науково-дослідних

дослідно-конструкторських та технологічних роботи

1. Цивільний кодекс Російської Федерації. Ч. 1 від 30 листопада 1994 р. № 51-ФЗ, ч. 2 від 26 січня 1996 р. № 14-ФЗ, ч. 3 від 26 листопада 2001 р. № 146-ФЗ та ч. 4 від 18 грудня 2006 р. .№ 230-ФЗ).

2. Податковий кодекс Російської Федерації. Ч. 1 від 31 липня 1998 р. № 146-ФЗ, ч. 2 від 5 серпня 2000 р. № 117-ФЗ).

3. Машенцева Г.А. Питання достовірності показників інноваційної діяльності у бухгалтерській звітності // Науковий огляд. Серія 1: Економіка та право. 2012. № 6. С. 110-117.

4. Сафронова Г.П., Костіна З.А. Обов'язки та право організації з ведення бухгалтерського та податкового обліку при застосуванні спеціальних податкових режимів // Успіхи сучасного природознавства. 2014. № 11. С. 76-79.

5. Задер О.А. Удосконалення методики оцінки результативності податкового контролю // Успіхи сучасного природознавства. 2014. № 11. С. 60-63.

6. Предеус Н.В. Теоретичний аналіз концепцій статичного та динамічного обліку // Міжнародний бухгалтерський облік. 2012. № 15. С. 13-25.

p align="justify"> Важливою формою забезпечення економічної стабільності суб'єктів національної економіки є формування резервів; необхідно такі резерви формувати й у інноваційної діяльності. В рамках вирішення цієї проблеми виявлено, що термін «резерви» представлений у МСФЗ 37 «Резерви, умовні зобов'язання та умовні активи», де він використовується як такий обліковий об'єкт, як зобов'язання, яке не має обмеження за часом виконання та сумою, на те час як у вітчизняному стандарті ПБО 8/2010 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» використовують поняття «оціночні зобов'язання» .

Обов'язок, що зумовлює визнання оціночного зобов'язання, по-перше, має бути викликано минулими подіями у господарській діяльності організації, а по-друге, має бути неминучим.

Слід зазначити, що виникнення оціночних зобов'язань обумовлено економіко-правовим трактуванням господарського життя.

Так, визнання оціночного зобов'язання, що виникає з правового трактування факту господарського життя, можливе при:

1) ймовірності виникнення зобов'язань за виконуваними НДДКР;

2) можливості виникнення збитків по незавершеним угодам, що особливо притаманно договорів виконання НДДКР .

Що стосується першого випадку, то він можливий при виділенні венчурним інвестором коштів венчурному інноватору на проведення НДДКР. На заключній стадії венчурного бізнесу здійснюється вихід інвестора шляхом продажу частки на фондовому ринку або шляхом поглинання (злиття, продажу) венчурного інноватора. У цій ситуації виникає оцінне зобов'язання на суму можливого продажу частки венчурного бізнесу. Крім того, Мінфін РФ надав рекомендації щодо формування оціночних зобов'язань, пов'язаних з отриманням організацією бюджетного та позабюджетного фінансування на інновації та модернізацію виробництва, де рекомендував їх враховувати відповідно до Положення з бухгалтерського обліку «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» (ПБО 8 /2010), затв. Наказом Мінфіну Росії від 13.12.2010 № 167н.

Що ж до виникнення збитків по незавершеним угодам, передусім відбиваються права вимог як дебіторську заборгованість в активі балансу, що порушує принцип тимчасової визначеності. При цьому якщо вартість власних послуг перевищує вартість можливих зустрічних послуг, то в цьому випадку повинен бути створений резерв. Збитки можна визначити з урахуванням конкретних фактів господарського життя. Зокрема, це пов'язано зі зміною ринкових цін на матеріали, що поставляються за договором поставки, виконання якого очікується через 12 місяців після звітної дати.

З економічної точки зору резерви можуть створюватися для подальшого гарантійного обслуговування. У цій ситуації має місце економічне навантаження, виражене кількісно. Тому, створюючи такі резерви, необхідно враховувати потребу в них, спираючись на попередні факти формування резерву.

Дані види резервів є зовнішніми резервами.

Як показали дослідження, у практиці економічних суб'єктів формуються і внутрішні резерви, що передбачають наявність зобов'язань усередині організації. Дані резерви у вітчизняній практиці представлені резервами майбутніх витрат, які необхідні для рівномірного формування собівартості, що позначиться на розмірі фінансового результату звітного періоду. Під час розрахунку цих резервів необхідно визначити його норматив, який визначає ймовірні чи неминучі витрати у звітному періоді. При цьому на момент створення резерву відсутня інформація про суму витрат та час їх здійснення.

Однак для зниження економічного навантаження необхідно для створення резерву мати економічно обґрунтовані розрахунки у вигляді кошторисів.

За відсутності точних відомостей про величину витрат, що включаються до складу резервів, роблять вибірку величин, які є суттєвими для визначення величини резерву. Цей підхід ґрунтується на принципі обережності та спрямований на збереження капіталу.

Оскільки інноваційна діяльність, як було зазначено раніше, пов'язана з високим ризиком недосягнення результату дослідження та розробок, то вважаємо, що це зумовлює створення оціночних резервів та оціночних зобов'язань. При цьому відображення в обліку оціночних зобов'язань, пов'язаних із фактами отримання інноваторами бюджетного та позабюджетного фінансування на інновації та модернізацію виробництва, пов'язане із необхідністю формування:

1) порівнянної інформації щодо створення та використання спеціальних резервів - оціночних зобов'язань;

2) прозорої інформації щодо створення та використання спеціальних резервів - оціночних зобов'язань.

Відповідно до ПБО 8/2010 бухгалтерський облік відображення оціночних зобов'язань ведеться з використанням рахунку 96 «Резерви майбутніх витрат» у розрізі резервів, що створюються, та відкриттям аналітичних рахунків по кожному виду резерву. Спираючись на ПБО 8/2010, пропонуємо створення оціночних зобов'язань ув'язати зі стадіями виконання робіт: досліджень чи розробок (табл. 1).

Крім оціночних зобов'язань для інноваційної діяльності важливе значення має створення оціночних резервів. До цієї категорії належать резерви, що відображаються на рахунках, що регулюють/уточнюють оцінку активів, схильних до зниження вартості: дебіторської заборгованості (рахунок 63 «Резерви за сумнівними боргами»), фінансових вкладень (рахунок 59 «Резерви під знецінення фінансових вкладень»), матеріалів, товару , готової продукції, незавершеного виробництва (рахунок 14 «Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей»).

Наведені резерви не є жодним з наступних об'єктів обліку: активи, зобов'язання, капітал. Теоретично обліку вони представлені як «контрактиви», які уточнюють оцінку активів.

Слід зазначити, що МСФЗ передбачає уточнення оцінки не лише фінансових активів (у тому числі дебіторської заборгованості) та запасів, а й нематеріальних активів, основних засобів та інвестиційної нерухомості відповідно до МСФЗ 36 «Знецінення активів».

В економічній літературі існують рекомендації щодо формування оціночних резервів у процесі проведення наукових розробок. Це пов'язано з тим, що розробка інновацій пов'язані з тривалим періодом їх створення, що зумовлює виникнення ризику невизначеності у разі комерціалізації інноваційних проектів доходів .

Так, пропонується для обліку резерву з інноваційної діяльності взяти вільний номер у першому розділі Плану рахунків – рахунок 06 під назвою «Резерв з інноваційної діяльності». Цей рахунок буде характеризуватись як пасивний по відношенню до балансу, отже, за кредитом рахунка 06 відображатимуться операції зі створення резерву, по дебету рахунку 06 – операції з використання чи списання резерву.

Кореспонденція рахунків з обліку резерву з інноваційної діяльності:

91 «Інші доходи та витрати»

06 «Резерв з інноваційної діяльності» - Створено резерв з інноваційної діяльності

06 «Резерв з інноваційної діяльності»

08 «Вкладення у необоротні активи», субрахунок 8 «Виконання науково-дослідних, дослідно-конструкторських та технологічних робіт» - Списано витрати у разі відсутності позитивного результату інноваційної діяльності за рахунок резерву.

91 «Інші доходи та витрати»

06 «Резерв з інноваційної діяльності» Зменшено суму створеного резерву у разі позитивного результату з інноваційної діяльності (методом «червоне сторно»).

Однак нами рахунок 06 вже зайнятий для капіталізації витрат на стадії розробок, тоді пропонуємо використовувати рахунок 96 із запровадженням субрахунку 1 «Оціночні резерви» з відкриттям аналітичних рахунків:

рах. 1 «Оціночний резерв щодо зміни суми витрат на проведення ДКР»;

рах. 2 «Оціночний резерв щодо зміни суми позитивних результатів НДДКР».

Що стосується обліку резервів для цілей оподаткування, то з 01.01.2012 на останнє число звітного (податкового) періоду як інші витрати визнають витрати на формування резервів майбутніх витрат на НДДКР (п. 1 ст. 264 НК РФ, доповнено пп. 39.3)] .

Такий резерв створюється окремо з кожної програмі проведення НДДКР, що робиться запис в облікової політиці. Термін, на який створюється резерв, повинен відповідати плану проведення робіт, не перевищуючи двох років, і також відображається в обліковій політиці.

Протягом встановленого терміну резервуються майбутні витрати, причому всі фактичні витрати на НДДКР протягом звітного (податкового) періоду списуються за рахунок суми створеного резерву. Якщо резерву не вистачає або, навпаки, він надмірно нарахований, то здійснюються коригування, під час яких планові витрати «доводяться» до фактичних чи навпаки: фактичні витрати наводяться до планових.

Послідовність дій щодо створення резерву на майбутні витрати з НДДКР представлена ​​наступними етапами.

1. Розробляються та затверджуються програми проведення досліджень та розробок, на підставі яких приймається рішення про створення резерву для реалізації кожної затвердженої програми робіт. Таким чином, резерв створюється не котловим методом, а в кожному напрямку розробок та досліджень окремо. Це дозволяє краще відстежувати резервовані суми і створювати резерв, максимально наближений до витрат, що фактично здійснюються.

2. Резерв із виконання програми створюється на запланований термін для проведення конкретних досліджень та розробок, але не більше двох років. Після того як всі терміни будуть визначені, їх потрібно відобразити в обліковій політиці з метою оподаткування через пряму вимогу НК РФ.

3. Розраховується кошторис за програмою проведення досліджень та розробок. Вона включає лише витрати, визнані витратами на НДДКР згідно з пп. 1-5 п. 2 ст. 262 НК РФ. Розмір формованого резерву має бути більше планових (кошторисних) витрат.

4. Граничний розмір відрахувань до резерву розраховується за формулою:

Пр = Д x 0,03 – Р, (1)

де Пр - встановлена ​​межа відрахування до резервів;

Д - прибуток від у звітному (податковому) періоді (ст. 249 НК РФ);

Р - витрати платника податків, зазначені у пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ. Це відрахування до фондів підтримки наукової, науково-технічної та інноваційної діяльності.

5. Відрахування в резерв на останнє число кожного звітного періоду підлягають включенню до інших витрат (пп. 39.3 п. 1 ст. 264 НК РФ). За рахунок зазначеного резерву списуються фактичні витрати на реалізацію програм запланованих досліджень та розробок.

6. Якщо сума створеного резерву менша за величину фактичних витрат під час проведення програм, то різниця між цими сумами враховується як витрати платника податків на НДДКР згідно зі ст. 262, 332.1 НК РФ. Додаткові витрати враховуються при оподаткуванні у поточному періоді їх здійснення. Якщо навпаки - резерв використано в повному обсязі протягом терміну його створення, то невикористані залишки резерву відновлюються шляхом їх включення до позареалізаційних доходів. З цієї норми не зрозуміло, коли відновлювати надлишки: за підсумками кожного звітного (податкового) періоду або вже після того, як минув термін створення резерву. Перший варіант зручніший, оскільки він не використовує резервування через коригування в кожному кварталі надлишків і браку резерву на НДДКР. Другий варіант дозволяє резервувати витрати на НДДКР поступово.

Рецензенти:

Садикова Т.М., д.е.н., професор, зав. кафедрою бухгалтерського обліку Саратовського соціально-економічного інституту (філія) ФДБОУ ВПО «РЕУ ім. Г.В. Плеханова», м. Саратов;

Предус Н.В., д.е.н., доцент кафедри бухгалтерського обліку Саратовського соціально-економічного інституту (філія) ФДБОУ ВПО «РЕУ ім. Г.В. Плеханова», м. Саратов.

Бібліографічне посилання

Машенцева Г.А. МЕТОДИЧНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ОБЛІКУ ФОРМУВАННЯ РЕЗЕРВІВ НА ВИКОНАННЯ НДДКР // Сучасні проблеми науки та освіти. - 2015. - № 2-1.;
URL: http://science-education.ru/ru/article/view?id=20662 (дата звернення: 19.04.2019). Пропонуємо до вашої уваги журнали, що видаються у видавництві «Академія Природознавства»